Coopération(s) entre associations : un enjeu fiscal structurant

Face à la raréfaction des financements publics, la coopération s’impose de plus en plus comme une condition de soutenabilité du secteur associatif et, plus largement, de l’économie sociale et solidaire (ESS)^[1]V. JA 2025, n° 730, p. 3, édito C. Amblard. Toutefois, la viabilité opérationnelle des différents modes opératoires possibles dépend du traitement fiscal, initialement conçu pour l’économie marchande.

La contraction durable des financements publics, dans un contexte de tensions persistantes sur les budgets locaux et nationaux, s’accompagne d’une intensification continue des exigences pesant sur les associations : conformité normative, évaluation des impacts, pilotage stratégique, coordination territoriale et ingénierie de projets complexes. Ces nouvelles contraintes mettent en lumière une limite structurelle du modèle associatif traditionnel : la difficulté, en particulier pour des organisations de petite et moyenne taille, d’assumer isolément des fonctions administratives, techniques et managériales devenues indispensables à la continuité de l’action collective. Cette fragilité est d’autant plus marquée que le tissu associatif demeure fortement atomisé : près de 85 % des associations employeuses comptent moins de cinq salariés^[2]Injep, « Les chiffres clés de la vie associative 2023 », mars 2023, JA 2023, n° 677, p. 6, obs. T. Giraud.. La taille effective des structures ne correspond plus à la taille fonctionnelle exigée par leur environnement institutionnel, financier et réglementaire.

Coopération : condition de survie et pilier structurant

Dans ce contexte, la coopération entre associations ne relève plus simplement d’un choix opportuniste ou d’une réponse conjoncturelle à la crise. Elle devient un principe d’organisation, conditionnant la capacité même de ces structures à but non lucratif à maintenir un socle minimal de compétences, à sécuriser leurs emplois et à préserver leur capacité d’action. Elle ne se limite plus à des échanges ponctuels de ressources ; elle concerne désormais des fonctions stratégiques (ressources humaines, pilotage de projets complexes, réponse à des appels à projets). Elle permet d’atteindre une taille critique fonctionnelle, sans recourir aux mécanismes d’intégration capitalistique propres à l’économie de marché (croissance externe par rachat d’activités ou d’entités concurrentes).

Historiquement, cette dynamique est même consubstantielle aux modèles dominants de l’ESS^[3]Le Labo de l’ESS, « Quelles mutualisations face aux défis écologiques et sociaux du xxie siècle ? », dossier collectif, 2025-2026.. Elle traduit une logique positive de production collective d’utilité sociale et d’intérêt général au niveau local : coopérer plutôt que concurrencer, partager risques et avantages induits, stabiliser une capacité de réponse à des besoins sociaux nombreux et complexes dans le temps long. Toutefois, sa généralisation se heurte à un paramètre structurant : la fiscalité, qui ne se contente plus d’encadrer les logiques de coopération, en conditionne désormais la viabilité économique et juridique.

Coopération(s) : sécuriser l’enjeu fiscal

La coopération entre associations recouvre des modes opératoires distincts, définis par le degré d’intégration juridique, organisationnelle et fonctionnelle des structures. Elle peut prendre la forme :

• d’une coopération « contractuelle », ponctuelle et réversible ;
• d’une mutualisation « institutionnelle » reposant sur une organisation pérenne sans perte d’autonomie des entités membres ;
• ou de rapprochements « fusionnels », dans lesquels les associations participantes acceptent une intégration maximale pouvant conduire à la disparition de leur personnalité juridique propre.

Dans chacun de ces trois modes opératoires, la fiscalité constitue un facteur déterminant, non seulement pour en sécuriser la mise en œuvre juridique, mais surtout pour conditionner la viabilité économique et la soutenabilité de la restructuration dans le temps.

Coopération « contractuelle » : opérations communes temporaires

La mutualisation contractuelle constitue la forme la plus souple de coopération interassociative. Elle repose sur des conventions ponctuelles ou réversibles : partage de salariés, de locaux ou d’équipements, prestations de services internes, achats groupés, mutualisation temporaire de fonctions ou réalisation d’une opération commune limitée dans le temps. Chaque association conserve sa personnalité morale, son autonomie patrimoniale et son régime fiscal propre.

Sur le plan fiscal, ces dispositifs génèrent des flux financiers qui s’analysent, en principe, comme des prestations de services. Le caractère non lucratif des structures n’exclut pas, par lui-même, l’assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) ou à l’impôt sur les sociétés (IS). L’enjeu central réside donc dans la qualification juridique et fiscale des flux : à défaut de sécurisation, la fiscalité peut neutraliser l’intérêt économique même de la coopération.

Dans cette logique de coopération ponctuelle, le législateur et le pouvoir réglementaire ont récemment entendu faciliter la solidarité financière interassociative en autorisant, sous conditions strictes, les prêts et opérations de trésorerie entre organismes sans but lucratif (OSBL). Les décrets^[4]Décr. n° 2025-779 et 2025-780 du 7 août 2025, JO du 8, JA 2025, n° 724, p. 7, obs. R. Fievet ; JA 2025, n° 726, p. 33, étude F. Derbel ; JA 2026, n° 731, p. 43, étude A. Poupon et D. Damien., pris en application de la loi du 15 avril 2024 visant à soutenir l’engagement bénévole et à simplifier la vie associative^[5]L. n° 2024-344 du 15 avr. 2024, JO du 16, JA 2024, n° 698, p. 6, obs. A. Kras., ont ainsi institué un cadre juridique sécurisé pour ces pratiques. Ces dispositifs permettent à des OSBL liés par des relations structurelles (appartenance à un même groupement, gouvernance commune, activités interdépendantes, objectif social partagé) de consentir des prêts ou d’organiser des flux de trésorerie temporaires, sous réserve d’un encadrement rigoureux : caractère accessoire de l’opération, plafonnement des montants et des taux, durée limitée pour les prêts, absence de dépendance financière, contrôle par un commissaire aux comptes ou expert-comptable et obligations de transparence renforcées.

En matière fiscale, ces mécanismes ne constituent pas, en tant que tels, des activités lucratives dès lors qu’ils demeurent accessoires, encadrés et strictement orientés vers la couverture de besoins temporaires. Ils traduisent une inflexion normative significative : la reconnaissance de formes de solidarité financière interassociative comme modalités légitimes de la coopération, sans requalification en activité bancaire ni remise en cause du caractère non lucratif.

Mutualisation « institutionnelle » : coopération pérenne et neutralité des flux

Lorsque la mutualisation devient durable et structurante, elle dépasse le cadre contractuel pour s’inscrire dans une logique institutionnelle. Les associations peuvent alors créer une structure dédiée – telle qu’une fédération, un groupement d’intérêt économique (GIE), un groupement d’employeurs (GE), ou encore un groupement de coopération sociale et médico-sociale (GCSMS) – chargée de porter de manière pérenne des fonctions mutualisées, tout en conservant l’autonomie juridique des entités membres.

Cette configuration constitue un changement d’échelle organisationnel, mais aussi fiscal. Elle concentre plusieurs risques : assujettissement à la TVA, bascule à l’IS, alourdissement de la taxe sur les salaires. À l’inverse, lorsqu’elle est correctement conçue, elle permet une neutralisation fiscale quasi complète des flux internes, condition essentielle de la soutenabilité économique du modèle mutualisé.

En matière de TVA, le socle fiscal de la mutualisation institutionnelle repose sur l’article 261 B du code général des impôts (CGI), qui prévoit une exonération de TVA pour les services rendus entre membres d’un groupement, sous réserve du respect des quatre conditions cumulatives suivantes^[6]BOFiP-Impôts, BOFIP-TVA-CHAMP- 30-10-40 du 10 févr. 2021. :

• premièrement, les membres doivent exercer principalement des activités exonérées de TVA ou situées hors champ : cette condition impose une analyse globale du périmètre coopératif afin d’éviter qu’une activité lucrative accessoire ne compromette l’ensemble du dispositif ;
• deuxièmement, les services rendus doivent être directement nécessaires à l’exercice de ces activités : sont classiquement admises les fonctions supports (administration, informatique, comptabilité, ressources humaines, etc.) ; en revanche, les prestations de développement, de prospection ou de communication externe appellent une vigilance accrue ;
• troisièmement, les services doivent être refacturés strictement à prix coûtant, sans aucune marge : cette exigence implique une gouvernance financière rigoureuse (clés de répartition objectivées, régularisation et traçabilité complète des flux, reddition des comptes) ;
• enfin, l’exonération ne doit pas entraîner de distorsion de concurrence : cette condition, appréciée in concreto, suppose de démontrer que les services mutualisés ne sont pas offerts à des tiers et qu’ils ne placent pas les membres dans une situation artificiellement avantageuse par rapport à des opérateurs soumis à la TVA.

Ce régime constitue un levier central du rapprochement collectif. Toutefois, son accès demeure encadré par une doctrine administrative^[7]Ibid. exigeante et source d’incertitudes. Cette insécurité juridique conduit souvent les acteurs à une prudence excessive, limitant la portée réelle des mutualisations institutionnelles.

En matière d’impôt sur les sociétés, la structure « mutualisatrice » est exposée à un risque d’assujettissement si elle est analysée comme exerçant une activité lucrative autonome. La sécurisation passe par un objet statutaire strictement limité à la mutualisation, une gouvernance contrôlée par les membres et l’absence de clientèle externe.

Enfin, la question de la taxe sur les salaires^[8]Ibid., § 210., impôt souvent sousestimé, repose sur la concentration de salariés au sein de la structure dédiée. Les arbitrages doivent donc être menés en coût global, en comparant les scénarios d’emploi (salariés mutualisés, mises à disposition, assujettissement partiel à la TVA), afin d’éviter qu’elle ne génère un surcoût structurel.

Rapprochements « fusionnels » : intégration et sécurisation fiscale

Ce type de coopération correspond aux opérations de fusion, de scission ou d’apport partiel d’actifs entre associations. Elle se caractérise par un degré d’intégration maximal : les entités participantes peuvent perdre leur autonomie juridique au profit d’une structure unique ou recomposée.

Sur le plan fiscal, ces opérations sont, par principe, neutres, mais leurs effets peuvent être considérables. La structure issue du rapprochement doit satisfaire aux critères de non-lucrativité^[9]BOFiP-Impôts, BOI-IS-FUS-10-20-40-30 du 3 oct. 2018. : gestion désintéressée, prépondérance des activités non lucratives, absence de distribution de bénéfices. La concentration d’activités peut révéler une lucrativité latente ou modifier l’équilibre global, entraînant un changement de régime fiscal^[10]BOFiP-Impôts, BOI-IS-CHAMP-10-50-20-10 du 3 oct. 2018..

Les régimes de neutralité des plus-values peuvent s’appliquer, sous réserve de motifs économiques valables et de l’absence de but principalement fiscal^[11]BOFiP-Impôts, BOI-CF-IOR-30-10 du 31 janv. 2020..

À défaut, des frottements fiscaux significatifs peuvent apparaître, notamment en présence d’actifs immobiliers. Le rapprochement « fusionnel » n’est donc pas un simple outil de rationalisation : il constitue un choix stratégique structurant, engageant durablement le modèle économique, fiscal et de gouvernance.

Conclusion

La coopération est sur le point de devenir une condition de survie du secteur associatif et un véritable pilier structurant de l’ESS^[12]C. Amblard, « Mutualisation : pourquoi l’enjeu fiscal conditionne l’avenir de l’action collective de l’ESS ? », note janv. 2006 in Le Labo de l’ESS, « Quelles mutualisations face aux … Continue reading.

Bientôt, elle ne constituera plus un problème à encadrer, mais plutôt une solution à organiser. Mais, selon qu’elle est contractuelle, institutionnelle ou fusionnelle, elle emporte des conséquences fiscales profondément différentes, qui conditionnent sa soutenabilité.

La coopération « contractuelle » reste la pratique la plus courante, mais aussi la plus risquée : dès lors, tant que le droit fiscal assimilera les échanges de services entre OSBL à des relations marchandes ordinaires, il pénalisera des stratégies pourtant rationnelles du point de vue économique et social. À l’inverse, une fiscalité conçue dans une logique de soutien apporté à ces organismes d’intérêt général permettrait de faire de la coopération – sans banalisation lucrative – une véritable infrastructure de transformation, basée sur l’ancrage territorial, la continuité de l’action d’utilité sociale et/ou d’intérêt général^[13]CGI, art. 200 et 238 bis., la montée en capacité des bénévoles et la professionnalisation des salariés.

La mutualisation « institutionnelle » et les rapprochements « fusionnels » ne sont pas de simples variantes techniques. Ce sont deux architectures fiscales distinctes, répondant à des objectifs différents : la première vise la neutralité des flux dans la durée entre des entités juridiques autonomes, tandis que la seconde tend à la sécurisation d’un nouveau périmètre d’intervention commun. Dans les deux cas, la réussite ne repose pas sur la recherche de dérogations, mais sur une cohérence systémique entre objet social, objectifs, gouvernance, flux financiers et régimes fiscaux. Les rapprochements réussis sont ceux qui permettent de stabiliser durablement l’action collective de l’ESS, non ceux qui cherchent à minimiser l’impôt à court terme.

Colas Amblard, docteur en droit, avocat 

En savoir plus : 

Cet article a fait l’objet d’une publication dans le Juris Associations n° 733 du 15 février 2026 

Face à la raréfaction des financements publics, plaidons pour la coopération et le regroupement,Colas Amblard, Institut ISBL janvier 2026

Mutualisation : pourquoi l’enjeu fiscal conditionne l’avenir de l’action collective de l’ESS ?, Colas Amblard, note Le Labo ESS

Le Labo de l’ESS, « Quelles mutualisations face aux défis écologiques et sociaux du xxie siècle ? »

Dossier THEMA Institut ISBL février 2026 – Réforme de la taxe sur les salaires : un enjeu systémique pour l’ESS

La fusion d’associations : méthodologie, aspects juridiques et fiscaux, Colas Amblard, Institut ISBL mars 2025